常設(shè)機構(gòu)稅務(wù)風(fēng)險--從書本概念到實際案例的深刻體悟

來源：稅海之星

作者梁紅星

原文標(biāo)題：“走出去”企業(yè)稅務(wù)咨詢、培訓(xùn)和籌劃；越南、老撾和柬埔寨等國家落地財稅服務(wù)。

記得在1995年，我還在東北財經(jīng)大學(xué)財稅學(xué)院上研究生時，第一次在國際稅收課程上，聽老師講解到“常設(shè)機構(gòu)”（Permanent  Establishment -PE）這個名詞，當(dāng)時只是似懂非懂，并沒有覺得與自己有什么切身關(guān)系，更不會體會到其對企業(yè)有重大的稅務(wù)風(fēng)險影響。命運多舛，“常設(shè)機構(gòu)”這個單純的書本的概念，在我隨后的常年工作中，幾經(jīng)涉入，案例波折，終生難忘，尤其是在企業(yè)付出慘痛代價的那個當(dāng)時，自己愛能莫助，刻骨銘心，迫使我寫下如下體悟。

2005年，我入職華為，當(dāng)時華為正值國際化的進程中，我很快被派到海外，任職華為非洲片區(qū)的稅務(wù)總監(jiān)。隨后，我就親赴西非幾內(nèi)亞出差，緊急處理當(dāng)?shù)匾患浅＜值亩悇?wù)納稅調(diào)整案件，該稅案就是對華為當(dāng)時常設(shè)機構(gòu)的納稅判斷和核定征稅的問題。在當(dāng)時，華為中國深圳總部設(shè)備銷售與在東道國（項目所在國）的服務(wù)是統(tǒng)一簽署一個大合同（統(tǒng)簽?zāi)Ｊ剑?，并沒有做貨物（設(shè)備）與服務(wù)的合同分別簽署，更不會意識到在東道國還有現(xiàn)實的常設(shè)機構(gòu)的稅務(wù)風(fēng)險。我曾出差幾內(nèi)亞兩次，每次都常駐一個多月，在與當(dāng)?shù)貙I(yè)機構(gòu)的較深入的溝通和幫助下，我了解到了問題所在，更感到的問題的嚴(yán)重性；公司會因統(tǒng)簽?zāi)Ｊ?，被幾?nèi)亞稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定華為深圳總部的設(shè)備銷售在當(dāng)?shù)貥?gòu)成一個納稅人-即被判斷為常設(shè)機構(gòu)，進而遭受巨大稅務(wù)損失。好在，當(dāng)時在多方艱苦的努力下，華為幾內(nèi)亞代表處最終獲得了幾內(nèi)亞財政部特殊的免稅批復(fù)函，避免了在該統(tǒng)簽合同模式下的稅務(wù)損失。但是，在當(dāng)時華為既定的統(tǒng)簽商務(wù)合同模式下，常設(shè)機構(gòu)的稅務(wù)風(fēng)險并沒有根本解決。（我去幾內(nèi)亞出差處理此項稅務(wù)案件的故事經(jīng)歷，曾在我“稅海之星”微信公眾號2020年3月15日寫過回憶文章）

2006年10月，我隨后又被派往埃塞俄比亞出差，支持當(dāng)?shù)貥I(yè)務(wù)。當(dāng)時華為和正和相關(guān)友商激烈地競標(biāo)埃塞爾比亞項目，這也是當(dāng)時非洲片區(qū)最大金額的一個新項目。我的主要任務(wù)是在埃塞當(dāng)?shù)卣{(diào)研簽約的模式及評估相關(guān)的稅務(wù)影響。當(dāng)時華為的市場部門已經(jīng)習(xí)慣了以往的統(tǒng)簽合同模式，為了盡快推進簽約，增強辦事效率，埃塞爾比亞的當(dāng)?shù)卮硖庁?fù)責(zé)人要求代表華為總部來履行相關(guān)簽約事項。當(dāng)時，由于我剛經(jīng)歷過幾內(nèi)亞常設(shè)機構(gòu)的稅案應(yīng)對，驚魂未散，我本能地感到華為統(tǒng)簽合同模式與授權(quán)當(dāng)?shù)睾灱s的做法，常設(shè)機構(gòu)稅收風(fēng)險很大，由此，大膽提出了我的不同專業(yè)意見。但是，當(dāng)時華為當(dāng)?shù)氐匿N售人員壓力很大，急于簽下這筆大單，對我的稅務(wù)專業(yè)提醒并沒有足夠重視。處于無奈和職業(yè)經(jīng)驗人的責(zé)任，我連夜在埃塞高原的華為集體宿舍里，寫下了一篇較短的專業(yè)文章-《海外代簽合同會導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險嗎？》，投稿給了華為《管理優(yōu)化報》。我非常清楚，該報刊發(fā)的大都是華為現(xiàn)實的重要管理問題，是華為的內(nèi)部特殊溝通渠道，可以直達相關(guān)總部的決策者。在此篇短文中，我強調(diào)：設(shè)備應(yīng)與服務(wù)分拆簽約，另外中國總部授權(quán)東道國當(dāng)?shù)氐拇砗灱s，這會構(gòu)成非獨立代理人的常設(shè)機構(gòu)稅務(wù)風(fēng)險。簡單地說，在既定的簽約模式下，華為深圳總部會被東道國稅務(wù)機關(guān)判斷為當(dāng)?shù)氐某ＴO(shè)機構(gòu)，進而被核定補稅。因當(dāng)時是應(yīng)景趕寫，雖然表述上還有一些瑕疵，但是我還是該短文中明確提示了我的結(jié)論：“PE稅務(wù)風(fēng)險，其稅收負(fù)擔(dān)最終會侵蝕一個公司的利潤，我司應(yīng)盡快完善海外權(quán)簽的方法，制度和流程，以最大限度降低PE的風(fēng)險”。為了讓非專業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)們更好理解，我還特意在該文的結(jié)尾做了名詞解釋附注，而且刻意以埃塞俄比亞為例?！懊~解釋：常設(shè)機構(gòu)（Permanent Estabishment-PE）是居住國限制東道國對于跨國經(jīng)營所得濫用其來源地管轄權(quán)的一個稅收概念，比如說，某公司將在埃塞爾比亞承包一個TK項目，該公司是依中國公司法注冊的公司，中國對該公司在埃塞爾比亞的經(jīng)營所得可行使居民管轄權(quán)，埃塞爾比亞也可以優(yōu)先行使其來源地管轄權(quán)。兩個國家都有對于同一稅源征稅，就會產(chǎn)生雙重征稅，為了避免雙重征稅，埃塞爾比亞只能就該公司在埃塞爾比亞構(gòu)成PE才能征收所得稅，否則，不能征稅。這種約束一般靠兩國簽訂雙邊稅收協(xié)定”。我非常敬佩當(dāng)時華為《管理優(yōu)化報》的編輯王先生，他的眼光敏銳，我投稿后，他很快就聯(lián)系到我。記得當(dāng)時埃塞的長途電話信號非常差，時斷時續(xù)，記得當(dāng)時他反復(fù)問我一句話，我這篇投稿的目的是什么？我說，我想讓華為總部的決策層認(rèn)識到埃塞項目的PE稅收風(fēng)險。他最后說了一句，“我支持您”，很快，我的這篇專業(yè)另類的文章就刊發(fā)在了華為2006年10月30日的《管理優(yōu)化報》上。隨后，因種種原因，華為最終未能贏得埃塞的這個大項目，我的這篇預(yù)警的專業(yè)文章可能也被漸漸淡忘….

再后來，我在2009年夏，我歐洲片區(qū)回國，回到華為深圳總部。當(dāng)時正好稅務(wù)部在處理華為在俄羅斯的常設(shè)機構(gòu)問題。因當(dāng)時該案件涉及金額巨大，華為俄羅斯代表處與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)的溝通交涉非常困難，我在華為總部也介入此案件的處理。好在，最終華為得到了國家稅務(wù)總局的鼎力支持。經(jīng)過幾輪雙邊稅收協(xié)定下的磋商，終于得到了較好的結(jié)案處理，但是華為也為此稅案付出了2000多萬美元的代價。華為俄羅斯的這個稅案，并沒有隨歲月沉睡，在2021年4月，在國際稅收權(quán)威朱青教授主編的《“一帶一路”建筑施工企業(yè)納稅與規(guī)劃操作指南》一書中被引用（可參閱該書第289-290頁）、也被市場關(guān)注和反思。痛定思痛，作為華為曾經(jīng)的內(nèi)部人，我知道，從此俄羅斯稅案后，華為總部發(fā)文，根本改變了以往的商務(wù)合同路徑及授權(quán)簽約的模式，由此，最大限度地降低了常設(shè)機構(gòu)的稅務(wù)風(fēng)險，避免或減少相應(yīng)的稅務(wù)損失。

現(xiàn)在回顧華為的國際化的進程并標(biāo)識其中的歷史重大事件，俄羅斯稅務(wù)案件應(yīng)該算是一個稅務(wù)遵從國際規(guī)范化的一個里程碑。我早在2006年10月，即在俄羅斯稅案發(fā)生的3年前，就刊發(fā)過直接相關(guān)專業(yè)文章，也及時警示過該常設(shè)機構(gòu)的稅務(wù)風(fēng)險。非?？上ВA為總部當(dāng)時并沒有充分重視和采納我的專業(yè)建議。目前，社會傳媒神話華為的國際化，并不客觀，也很難效仿。作為一名曾經(jīng)的華為當(dāng)事人，我理解華為今天成熟的、規(guī)范的國際化，也是在一個曾經(jīng)不斷付出實際案例慘痛學(xué)費的代價下，逐漸成熟，規(guī)范和完善的，正是有這樣一個痛楚的演變歷史過程，讓我感悟：曾經(jīng)風(fēng)雨，再見彩虹，才顯得那么真實和珍貴。

2013年11月，我入職葛洲壩國際，作為稅務(wù)專家負(fù)責(zé)該集團全球相關(guān)稅務(wù)事宜。而此市正值我國“一帶一路”倡議在國際上的推廣和響應(yīng)。隨后我又經(jīng)歷了更加復(fù)雜的常設(shè)機構(gòu)稅務(wù)案件，當(dāng)時在印度尼西亞有一個金額巨大電站建設(shè)項目，我國有20多家央企參與其中，當(dāng)然也包括有葛洲壩集團的成員公司。在此案件中，印尼稅務(wù)機構(gòu)對常設(shè)機構(gòu)的判斷和核定征稅非常激進，即便是離岸設(shè)備與在岸服務(wù)作了合同分拆，也不認(rèn)可。印尼稅務(wù)機關(guān)認(rèn)為“EPC合同項下，所有進口設(shè)備都是用于在建項目的，而設(shè)備的采購和交付時承包商在EPC合同項下責(zé)任和職責(zé)的一部分，該項經(jīng)濟活動收入應(yīng)納入印尼的征稅范圍，整個EPC合同收入應(yīng)當(dāng)作為一個整體納入建筑服務(wù)業(yè)的的最終稅征稅范疇”。也就是說，即便合同分拆，也要合并征稅。雖然中國國家稅總也愿為中資企業(yè)力爭利益，但是與華為俄羅斯稅案不同，印尼稅務(wù)當(dāng)局拒絕適用雙邊稅收協(xié)定下的磋商機制。最終，印尼法院判決該項目需要補稅1.4億美元，眾多中資企業(yè)教訓(xùn)慘痛，損失巨大。（印尼稅案可以參閱；支紅妍 《中國海外工程項目涉稅項目涉稅風(fēng)險-印尼補征部分EPC項目“最終稅”案例啟示》 《國際商務(wù)會計》2018年第1期 及相關(guān)媒體報道 ）

印尼稅案再次深深地刺痛了我，我決心要從以往殘酷的多起實際案例中吸取教訓(xùn)，高度關(guān)注和深入研究相關(guān)常設(shè)機構(gòu)稅務(wù)風(fēng)險問題，總結(jié)防范PE風(fēng)險應(yīng)對措施，提出相關(guān)建議，給與相關(guān)“走出去”一些指導(dǎo)、參考與借鑒，讓他們從實際案件中警醒，加強內(nèi)控，規(guī)范制度，少付或不付此類的高昂學(xué)費，更加穩(wěn)健地走向國際化。

2019年1月，我自主創(chuàng)業(yè)，成立了北京稅海之星國際稅工作室，希望自己能總結(jié)以往多年經(jīng)歷過的海外稅務(wù)案例，能為更多的“走出去”企業(yè)服務(wù)。我于是寫完《國際工程設(shè)備合同分拆稅務(wù)風(fēng)險初探》這篇稿件。非常有幸，《中國總會計師》雜志在2021年第2期，終于刊發(fā)了我的這篇文章。在該文章中，我從國際工程EPC商務(wù)上的“大而全”一體性，合同的法律效率的從屬關(guān)系以及稅務(wù)征管的“細(xì)而分”特點分析了國際工程的常設(shè)機構(gòu)稅務(wù)風(fēng)險，也從實際案例總結(jié)中提出了相應(yīng)的改進或降低常設(shè)機構(gòu)風(fēng)險的實操參考建議。隨后，該雜志也同期在其公眾微信號上轉(zhuǎn)發(fā)該文章。我的這篇文章很快就被很多“走出去”的財稅負(fù)責(zé)人看到和轉(zhuǎn)發(fā)，他們的重視和好評，讓我備受鼓勵！多年以后，一個問題的壓抑和困惑，終于有了一個釋放和答案。

無獨有偶，2022年元月初，又有一家央企在非洲某國家有個在建的大額項目，也遭遇當(dāng)?shù)囟悇?wù)機關(guān)的挑戰(zhàn)，被認(rèn)定為常設(shè)機構(gòu)要被核定征稅。該企業(yè)的法律負(fù)責(zé)人，看過我在《中國總會計師》雜志公開發(fā)表的那篇文章，感到我在文章中的總結(jié)非常在理，也很實用。隨即便聯(lián)系到我。雖然他們公司已經(jīng)請了某“四大”對他們的非洲項目做了專業(yè)的報告和分析，也做了相關(guān)合同分拆的稅收籌劃，但是他們還是認(rèn)為；尚有很多的業(yè)務(wù)、專業(yè)細(xì)節(jié)，例如在既定的分拆合同下，如何界定和協(xié)調(diào)各個參建項目的分包商和合作方離岸和在岸交付的權(quán)責(zé)？如何安排總部派遣管理人員在當(dāng)?shù)仨椖康娜温毢蛨蠖?？很多?xì)節(jié)事項需要進一步的梳理確認(rèn)和落實應(yīng)對。因此，他們真誠地聘請我做他們該項目的常年稅務(wù)顧問，同時請我就該“四大”對常設(shè)機構(gòu)專業(yè)報告再做實操經(jīng)驗的補充建議，即第二份專業(yè)建議書（Second Opinion）。

常設(shè)機構(gòu)，這個書本的稅收理論概念，一直伴隨著我隨后常年的國際稅工作實踐，從粗淺到深刻，從孤獨無奈。到廣泛宣介和主動應(yīng)對，這也是自己認(rèn)識提高和人生成長的歷程?！凹埳系脕斫K覺淺，絕知此事要躬行”，我愿與“走出去”企業(yè)及同仁一起學(xué)以致用，篤行致遠。

作者梁紅星系“一帶一路”國際稅資深實務(wù)專家

北京稅海之星稅務(wù)咨詢有限責(zé)任公司 總經(jīng)理

利安達國際“一帶一路”財稅、法律支持中心 副主任（兼）